Ceny transferowe – nowe obowiązki

1. Obowiązek opracowania dokumentacji cen transferowych w transakcjach, w których rzeczywisty właściciel ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd w tzw. raju podatkowym.

 Zgodnie z art. 11o ust. 1a ustawy o CIT (obowiązującym od 2021 r.), podatnicy i spółki niebędące osobami prawnymi są zobowiązani sporządzić dokumentację lokalną cen transferowych, gdy dokonują transakcji kontrolowanej lub transakcji innej niż transakcja kontrolowana (z podmiotem powiązanym lub niepowiązanym),
z podmiotem którego rzeczywisty właściciel ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową oraz wartość tej transakcji za rok podatkowy, (a w przypadku spółek niebędących osobami prawnymi – za rok obrotowy) przekracza 500 000 zł.

Domniemywa się (art. 11o ust. 1b ustawy o CIT), że rzeczywisty właściciel ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd w tzw. raju podatkowym, jeżeli druga strona transakcji (kontrahent podatnika), dokonuje w roku podatkowym lub roku obrotowym rozliczeń z podmiotem mającym siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową.

Przykład sytuacji, w której podatnik będzie podlegał obowiązkowi sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, określony w projekcie objaśnień MF:

W danym roku podatkowym polski rezydent A (Spółka A) nabywa produkt od spółki B (może to być nierezydent lub rezydent). Podmiot B dokonuje rozliczeń z podmiotem rajowym w formie zapłaty rat odsetkowo-kapitałowych od otrzymanych pożyczek niezwiązanych z finansowaniem transakcji między Spółką A i Spółką B. Domniemanie nakazuje przyjąć, że rzeczywisty właściciel jest podmiotem rajowym.

W konsekwencji na rezydencie A ciąży obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji podatkowej, chyba że wykaże on okoliczności obalające domniemanie, tj. udowadniające, że pomimo iż podmiot B dokonuje rozliczeń z podmiotem rajowym, podmiot rajowy nie jest rzeczywistym właścicielem.

Obowiązek ten powstaje niezależnie od tego czy Spółka A i Spółka B są podmiotami powiązanymi czy też nie.

Nowy art. 11o ust. 1a oraz ust. 1b rozszerzają de facto obowiązki dokumentacyjne na transakcje, gdzie po stronie kontrahenta podatnika występuje rozliczenie z rajem podatkowym. Przy ustalaniu tych okoliczności (ustaleniu czy transakcja mam miejsce z kontrahentem, którego rzeczywisty właściciel ma miejsce zamieszkania albo siedzibę w tzw. raju podatkowym) podatnik lub spółka niebędąca osobą prawną są obowiązani do zachowania należytej staranności (o czym dalej w szczegółach w pkt II). Weryfikacja pod kątem rzeczywistego właściciela powinna się odbywać w odniesieniu do kontrahentów podatnika, z którymi podatnik zawarł w trakcie roku obrotowego transakcja na kwotę przekraczającą łącznie 500 000 zł.

Aktualna lista terytoriów i krajów stosujących szkodliwa konkurencję podatkową jest zawarta w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2019 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (rozporządzenie w załączeniu do niniejszego opracowania).

2. W jaki sposób dochować należytej staranności (wg projektu objaśnień MF)?

Wymagana od podatnika należyta staranność oznacza dokonanie weryfikacji opartej na wszystkich dostępnych danych, które mogą przyczynić się do wyjaśnienia określonych w art. 11o ust. 1a oraz ust. 1b okoliczności.

Zgodnie z projektem objaśnień MF, w stosunku do podatnika, który dochował należytej staranności, nie powinny być wyprowadzane negatywne skutki prawne.

Standard należytej staranności ma charakter stopniowalny. Stopniowalność oczekiwań w zakresie standardu należytej staranności polega na stawianiu wyższych wymagań względem transakcji z podmiotami powiązanymi. W przypadku podmiotów powiązanych weryfikacja powinna być szersza, gdyż posiadają one większe możliwości współdziałania w ramach grupy dla weryfikacji istotnych okoliczności.

Dla ustalenia okoliczności dokonywania przez drugą stronę transakcji w roku podatkowym rozliczeń z podmiotem rajowym można oprzeć się na wszystkim, co może przyczynić się do wyjaśnienia tych okoliczności i jednocześnie nie jest sprzeczne z prawem.

Co do zasady dla dochowania należytej staranności przy dokonywaniu transakcji z podmiotami niepowiązanymi, niezależnie od miejsca ich rezydencji, wystarczające jest pozyskanie przez podatnika oświadczenia od drugiej strony transakcji, z którego wynika, że ta druga strona transakcji nie dokonuje żadnych rozliczeń, w roku podatkowym podatnika, z podmiotem rajowym.

Uzyskane oświadczenie, które nie jest sprzeczne z innymi, dostępnymi dla podatnika informacjami, stanowi dostateczną podstawę i czyni zadość standardowi należytej staranności w zakresie ustalenia okoliczności rozliczeń drugiej strony transakcji z podmiotem rajowym.

Oświadczenie dotyczy rozliczeń drugiej strony w roku podatkowym, zatem należy je uzyskać ex post, tj. po zakończeniu roku podatkowego podatnika. Samo zobowiązanie do złożenia oświadczenia może zostać ujęte w umowie zawartej pomiędzy stronami w trakcie roku podatkowego.

Nie można przyjąć, że dochowano należytej staranności, w sytuacji gdy podatnikowi dostępne są informacje, na podstawie których wiedział lub powinien był wiedzieć, że otrzymane oświadczenie jest niezgodne z rzeczywistością. W takim przypadku podatnik opierając się na oświadczeniu, co do którego wiedział lub powinien był wiedzieć o jego niezgodności z rzeczywistością, nie dochowuje standardu należytej staranności. Przy wątpliwościach co do zgodności oświadczenia z rzeczywistością (rzetelności oświadczenia), wymóg dochowania należytej staranności oznacza konieczność dalszej weryfikacji istotnych dla objaśnianego przepisu okoliczności.

Wymóg weryfikacji istotnych dla objaśnianego przepisu okoliczności ogranicza się do obowiązku przedsięwzięcia przez podatnika określonych czynności/ środków, których można od niego rozsądnie wymagać, biorąc pod uwagę transakcje, których weryfikacja ma dotyczyć. Określenie działań, jakich podjęcia w konkretnym przypadku można w sposób racjonalny i uzasadniony oczekiwać od podatnika, zależy zatem przede wszystkim od okoliczności danego przypadku. W szczególności może to oznaczać, że podatnik nie jest zobowiązany do zbadania niedostępnych dla niego stosunków umownych pomiędzy drugą stroną transakcji i jego kontrahentami.

W zakresie oświadczenia drugiej strony transakcji, dla celów dowodowych, oświadczenie powinno być złożone na piśmie.

W relacjach z podmiotami powiązanymi dochowanie standardu należytej staranności wymaga, poza uzyskaniem oświadczenia, weryfikacji informacji otrzymanych od podmiotu powiązanego, przykładowo takich jak:

• dokumentacja cen transferowych (local file, master file);
• informacja CbC;
• sprawozdanie finansowe wraz z raportem oraz opinią biegłego rewidenta;
• struktura właścicielska;
• opinia przedstawiciela zawodu zaufania publicznego (np. biegły rewident, adwokat, doradca podatkowy).

Jeżeli podatnik ustali, dochowując należytej staranności, że druga strona transakcji nie dokonuje rozliczeń z podmiotem rajowym, to podatnik nie sporządza lokalnej dokumentacji cen transferowych transakcji dokonywanej przez niego z drugą stroną transakcji.