Bis Oktober 2021 hatte das Finanzministerium die Arbeiten am Entwurf der Erläuterungen zu den ab 2021 geltenden neuen Bestimmungen des Körperschaftsteuergesetzes (im Folgenden: KStG-Gesetz) bezüglich der Verrechnungspreise (im Folgenden: der Entwurf der Erläuterungen des Finanzministeriums) im Zusammenhang mit der Sorgfaltspflicht bei der Überprüfung von Abrechnungen von Geschäftspartnern mit Unternehmen, die ihren Sitz oder ihre Geschäftsführung im Hoheitsgebiet oder in einem Land haben, das schädlichen Steuerwettbewerb ausübt, d. h. in den sogenannten Steueroasen.
1. Die Pflicht zur Erstellung einer Verrechnungspreisdokumentation bei Transaktionen, bei denen der wirtschaftliche Eigentümer seinen Wohnsitz, seinen Geschäftssitz oder seine Geschäftsführung in einer sogenannten Steueroase hat.
Gemäß Artikel 11o, Abschnitt 1a des CIT-Gesetzes (in Kraft ab 2021) sind Steuerzahler und Unternehmen, die keine juristischen Personen sind, verpflichtet, eine lokale Verrechnungspreisdokumentation zu erstellen, wenn sie eine kontrollierte Transaktion oder eine Transaktion, die keine kontrollierte Transaktion ist (mit einem verbundenen oder nicht verbundenen Unternehmen), durchführen.
mit der Entität, deren tatsächlicher Eigentümer seinen Wohnsitz, seinen Sitz oder seine Geschäftsführung in einem Gebiet oder Land hat, das schädlichen Steuerwettbewerb ausübt, und der Wert dieser Transaktion für das Steuerjahr (und im Falle von Unternehmen, die keine juristischen Personen sind – für das Geschäftsjahr) übersteigt PLN 500 000.
Es wird vermutet (Art. 11o Abs. 1b KStG-PL), dass der wirtschaftliche Eigentümer seinen Wohnsitz, seinen Sitz oder seine Geschäftsführung in einer sog. Steueroase hat, wenn die andere Partei der Transaktion (Auftragnehmer des Steuerpflichtigen) im Steuer- oder Geschäftsjahr Abrechnungen mit einem Unternehmen tätigt, das seinen Sitz oder seine Geschäftsführung in einem Gebiet oder Land hat, in dem schädlicher Steuerwettbewerb herrscht.
Ein Beispiel für eine Situation, in der ein Steuerzahler der Verpflichtung zur Erstellung einer lokalen Verrechnungspreisdokumentation unterliegt, wie im Entwurf der Erläuterungen des Finanzministeriums festgelegt:
In einem bestimmten Steuerjahr kauft ein in Polen ansässiger Unternehmer A (Unternehmen A) ein Produkt von Unternehmen B (das in Polen ansässig oder nicht ansässig sein kann). Unternehmen B rechnet mit dem Offshore-Unternehmen ab, indem es Zinsen und Tilgung für erhaltene Kredite zahlt, die nicht mit der Finanzierung der Transaktion zwischen Unternehmen A und Unternehmen B in Zusammenhang stehen. Es wird davon ausgegangen, dass der wirtschaftliche Eigentümer das Offshore-Unternehmen ist.
Folglich ist der Einwohner A verpflichtet, lokale Steuerunterlagen vorzubereiten, es sei denn, er weist Umstände nach, die diese Vermutung widerlegen, d. h. er beweist, dass Unternehmen B zwar Abrechnungen mit dem Offshore-Unternehmen tätigt, das Offshore-Unternehmen jedoch nicht der wirtschaftliche Eigentümer ist.
Diese Verpflichtung entsteht unabhängig davon, ob Unternehmen A und Unternehmen B verbundene Unternehmen sind oder nicht.
Der neue Artikel 11o, Absatz 1a und Absatz 1b erweitern die Dokumentationspflichten de facto auf Transaktionen, bei denen die Gegenpartei des Steuerpflichtigen mit einer Steueroase abrechnet. Bei der Feststellung dieser Umstände (ob die Transaktion mit einer Gegenpartei stattfindet, deren wirtschaftlicher Eigentümer seinen Wohnsitz oder Sitz in einer sog. Steueroase hat) ist der Steuerpflichtige oder ein Unternehmen, das keine juristische Person ist, verpflichtet, die gebotene Sorgfalt walten zu lassen (wie in Punkt II ausführlich erläutert). Die Überprüfung des wirtschaftlichen Eigentümers sollte für die Gegenparteien des Steuerpflichtigen durchgeführt werden, mit denen der Steuerpflichtige im Laufe des Geschäftsjahres eine Transaktion mit einem Gesamtbetrag von über 500 PLN abgeschlossen hat.
Die aktuelle Liste der Gebiete und Länder, die einen schädlichen Steuerwettbewerb betreiben, ist in der Verordnung des Finanzministers vom 28. März 2019 zur Bestimmung der Länder und Gebiete enthalten, die einen schädlichen Steuerwettbewerb im Bereich der Körperschaftsteuer betreiben (dieser Studie beigefügte Verordnung).
2. Wie ist die Sorgfaltspflicht (gemäß dem Entwurf der Erläuterungen des Finanzministeriums) zu erfüllen?
Die vom Steuerpflichtigen geforderte Sorgfaltspflicht besteht darin, eine Überprüfung anhand aller verfügbaren Daten vorzunehmen, die zur Klärung der in Artikel 11o Absatz 1a und Absatz 1b genannten Sachverhalte beitragen können.
Dem Entwurf der Erläuterungen des Finanzministeriums zufolge sollen einem Steuerpflichtigen, der seine Sorgfaltspflicht beachtet hat, keine negativen Rechtsfolgen auferlegt werden.
Der Due-Diligence-Standard ist abgestuft. Die Abstufung der Erwartungen innerhalb des Due-Diligence-Standards beinhaltet höhere Anforderungen an Transaktionen mit verbundenen Unternehmen. Bei verbundenen Unternehmen sollte die Überprüfung umfangreicher sein, da sie größere Möglichkeiten haben, innerhalb der Gruppe zusammenzuarbeiten, um relevante Umstände zu überprüfen.
Um die Umstände zu ermitteln, unter denen die andere Partei der Transaktion im Laufe des Steuerjahres Vergleiche mit einem Unternehmen in einer Steueroase geschlossen hat, kann man sich auf alles stützen, was zur Klärung dieser Umstände beitragen kann und gleichzeitig nicht gegen das Gesetz verstößt.
Um bei Geschäften mit nicht verbundenen Unternehmen, unabhängig von deren Sitz, die gebotene Sorgfalt walten zu lassen, genügt es dem Steuerpflichtigen in der Regel, von der anderen Partei des Geschäfts eine Erklärung einzuholen, aus der hervorgeht, dass die andere Partei des Geschäfts im Steuerjahr des Steuerpflichtigen keine Abrechnungen mit einem Oasenunternehmen tätigt.
Die erhaltene Erklärung, die nicht im Widerspruch zu anderen dem Steuerzahler zur Verfügung stehenden Informationen steht, stellt eine ausreichende Grundlage dar und genügt dem Sorgfaltsmaßstab bei der Ermittlung der Umstände der Abrechnungen der anderen Partei der Transaktion mit dem Offshore-Unternehmen.
Die Erklärung betrifft die Abrechnungen der anderen Partei für das Steuerjahr und muss daher nachträglich, d. h. nach Ablauf des Steuerjahres des Steuerpflichtigen, eingeholt werden. Die Verpflichtung zur Abgabe der Erklärung selbst kann in einer im Laufe des Steuerjahres zwischen den Parteien geschlossenen Vereinbarung geregelt werden.
Von Sorgfaltspflicht kann nicht ausgegangen werden, wenn der Steuerpflichtige aufgrund von Informationen wusste oder hätte wissen müssen, dass die ihm zugegangene Erklärung nicht der Wahrheit entspricht. In einem solchen Fall verstößt der Steuerpflichtige gegen die Sorgfaltspflicht, da er sich auf eine Erklärung verlässt, von der er wusste oder hätte wissen müssen, dass sie nicht der Wahrheit entspricht. Bestehen Zweifel an der Richtigkeit der Erklärung, erfordert die Sorgfaltspflicht eine weitere Überprüfung der für die erläuterte Bestimmung relevanten Umstände.
Die Pflicht zur Überprüfung der für die zu erläuternde Bestimmung relevanten Umstände beschränkt sich auf die Verpflichtung des Steuerpflichtigen, bestimmte Handlungen/Maßnahmen vorzunehmen, die ihm unter Berücksichtigung der zu überprüfenden Transaktionen vernünftigerweise zugemutet werden können. Die Bestimmung der Handlungen, die einem Steuerpflichtigen im konkreten Fall vernünftigerweise zugemutet werden können, hängt daher in erster Linie von den Umständen des Einzelfalls ab. Dies kann insbesondere bedeuten, dass der Steuerpflichtige nicht verpflichtet ist, vertragliche Beziehungen zwischen der anderen Partei der Transaktion und ihren Auftragnehmern zu untersuchen, die ihm ansonsten nicht zugänglich sind.
Was die Erklärung der anderen Vertragspartei betrifft, so sollte diese aus Beweisgründen schriftlich erfolgen.
Im Verhältnis zu verbundenen Unternehmen erfordert die Einhaltung des Sorgfaltsstandards neben der Einholung einer Erklärung auch die Überprüfung der vom verbundenen Unternehmen erhaltenen Informationen, beispielsweise:
- Verrechnungspreisdokumentation (lokale Datei, Masterdatei);
- CbC-Informationen;
- Jahresabschluss zusammen mit dem Bericht und dem Bestätigungsvermerk des Abschlussprüfers;
- Eigentumsstruktur;
- Stellungnahme eines Vertreters eines Berufsstandes mit öffentlichem Vertrauen (z. B. Wirtschaftsprüfer, Rechtsanwalt, Steuerberater).
Stellt der Steuerpflichtige bei gebührender Sorgfalt fest, dass die andere Partei der Transaktion keine Abrechnungen mit einem Oasenunternehmen vornimmt, ist der Steuerpflichtige nicht verpflichtet, für die von ihm mit der anderen Partei der Transaktion abgeschlossene Transaktion eine lokale Verrechnungspreisdokumentation zu erstellen.
